Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz: Konzernabschluss


Regierungsentwurf vom 7.1.2015

 

Das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRUG) setzt die Vorgaben der EU (Richtlinie 2013/34/EU) zur Zusammenfassung der bislang getrennten Richtlinien zur Rechnungslegung im Einzel- und Konzernabschluss (bislang 4. und 7. EG-Richtlinie) um. Die EU hat den Rahmen für die Rechnungslegung überarbeitet und einzelne Vorgaben an die Rechnungslegung weiter harmonisiert. Diese Vorgaben sind in deutsches Recht bis zum 20.7.2015 umzusetzen.

Durch die europarechtlichen Vorgaben erfolgt eine stärkere Systematisierung der Rechnungslegung; so gibt es neue Vorgaben zu den handelsrechtlich relevanten Größenkriterien, bei deren Umsetzung sich der nationale Gesetzgeber für eine Ausnutzung der Höchstgrenzen entschieden hat.

Im Bereich der Anhangberichterstattung erfolgt eine weitergehende Harmonisierung der Berichterstattung – ausgehend von dem Grundgedanken „think small first“. Hierbei werden die für alle Unternehmen notwendigen Mindestangaben gedanklich vor die Klammer gezogen. Hieraus ergibt sich die Konsequenz, dass für die Unternehmen im Einzelfall eine Ausweitung der notwendigen Anhangberichterstattung erfolgt.

 

Im Regierungsentwurf wurden (gegenüber dem Referentenentwurf vom 27.7.2014) im Bereich der Konzernrechnungslegung die Vorgaben zur Kapitalkonsolidierung im Rahmen der Vollkonsolidierung und mit Blick auf assoziierte Unternehmen überarbeitet. Auch die Erstanwendung der erhöhten Größenkriterien wurde entsprechend der Änderung im Einzelabschluss angepasst.

 

Im Folgenden werden die geplanten BilRUG-Änderungen zum Konzernabschluss vorgestellt, wobei die Abweichungen gegenüber dem Referentenentwurf in blauer Farbe gekennzeichnet werden.

Weitere tabellarische Aufstellungen zum BilRUG sind:

 

Erhöhung der Schwellenwerte für den Konzernabschluss

Schwellenwerte gemäß § 293 Abs. 1 Nrn. 1 und 2 HGB

Bilanzsumme (€)

Umsatzerlöse (€)

Arbeitnehmer

bisher

BilRUG

bisher

BilRUG

unverändert

Bruttomethode

23,1 Mio.

24,0 Mio.

46,2 Mio.

48,0 Mio.

250

Nettomethode

19,25 Mio.

20,0 Mio.

38,5 Mio.

40,0 Mio.

250

 

Erstmalige Anwendung des geänderten § 293 HGB: für Konzernabschlüsse und Konzernlageberichte für das nach dem 31.12.2013 beginnende Geschäftsjahr (d.h. bereits für den Konzernabschluss 2014), wobei die erhöhten Schwellenwerte für die Größeneinordnung der Gesellschaft auch rückwirkend auf das Vorjahr anzuwenden sind!

 

Maßgebend für die Einstufung in die jeweilige Größenklasse sind die Summen von zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren, wobei zwei der drei Merkmale zutreffend sein müssen. Die erhöhten Schwellenwerte sind hierbei mit Blick auf die Überprüfung des zweimaligen Überschreitens auch auf das Vorjahr anzuwenden.

Anders als im Referentenentwurf stellt die Anwendung der erhöhten Größenkriterien erstmals für das Geschäftsjahr 2014 ein Wahlrecht dar; die erhöhten Werte DÜRFEN erstmals angewandt werden. Wenn keine frühere Anwendung erfolgt, MUSS die Anwendung spätestens für das nach dem 31.12.2015 beginnende Geschäftsjahr erfolgen.

  

Praxishinweise:

  • Gesondert regelt § 293 Abs. 2 HGB, dass auf die Ermittlung der Bilanzsumme § 267 Abs. 4a HGB entsprechend anzuwenden ist (zur Definition der Bilanzsumme). Damit erfolgt eine einheitliche Definition der Bilanzsumme für die Überprüfung der Rechtsfolgen aus den Größenkriterien im Einzel- und Konzernabschluss.
  •  Die Neufassung der Erstanwendungsregelung eröffnet den Unternehmen ein Wahlrecht, die erhöhten Schwellenwerte erstmals für 2014 oder für 2015, spätestens aber für 2016 (bei einem dem Kalenderjahr entsprechenden Geschäftsjahr) anzuwenden.

 

 

Wesentliche Neuerungen im Konzernabschluss durch das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz

Gegenstand der Änderungen / Neuerungen

Rechtsgrundlagen/

Übergangsregelungen

Bilanz und GuV: Änderungen zu Ausweis- und Aufstellungspflichten / Klarstellungen

Erstmalige Anwendung der folgenden §§ 291, 292, 294, 296 bis 298, 301, 307, 309, 310, 312 HGB:

  • Pflicht: erstmals für das nach dem 31.12.2015 beginnende Geschäftsjahr.
  • Freiwillig: frühere Geschäftsjahre, jedoch nur insgesamt.

Ausnahme § 293 HGB: Anwendung erstmals für das nach dem 31.12.2013 beginnende Geschäftsjahr als WAHLRECHT.

Wird von dem Wahlrecht der vorzeitigen Anwendung kein Gebrauch gemacht, sind die Regelungen erstmals für das nach dem 31.12.2015 beginnende Geschäftsjahr anzuwenden.

 

Pflicht zur Aufstellung

Lediglich klarstellender Charakter der Änderungen.

 

§ 290 Abs. 3 HGB

Befreiende Wirkung von EU-/EWR-Konzernabschlüssen

Die Änderung hat klarstellenden Charakter: Danach können auch Konzernabschlüsse, die nach IFRS erstellt wurden, befreiende Wirkung nach § 291 HGB haben.

 

§ 291 Abs. 2 Satz 1 Nrn. 2 und 3 HGB

Bereinigung eines früheren Redaktionsversehens aus der Änderung von § 2 Abs. 1 des Wertpapierhandelsgesetzes.

 

§ 291 Abs. 3 HGB

 

Befreiende Wirkung von Konzernabschlüssen aus Drittstaaten

Die Neufassung des § 292 HGB steht im Zusammenhang mit dem Außerkrafttreten der Konzernabschlussbefreiungsverordnung (nach Artikel 8 BilRUG). Im Ergebnis entfalten unverändert Konzernabschlüsse aus Drittstaaten (z.B. Russland, Schweiz, USA) dann eine für das deutsche Mutterunternehmen befreiende Wirkung, wenn die in § 292 Abs. 1 HGB genannten Gleichwertigkeitserfordernisse erfüllt sind (hinsichtlich Aufstellung, Prüfung und Offenlegung) und im Anhang zum Jahresabschluss des von der Konzernrechnungslegung zu befreienden Mutterunternehmens nach § 292 Abs. 2 HGB auf die Befreiung hingewiesen wurde.

§ 292 Abs. 1 Nr. 2 wird neu eingefügt und enthält einen Hinweis auf die Aufstellung des befreienden Konzernlageberichts. Der befreiende Konzernlagebericht muss nach Maßgabe des Rechts eines Mitgliedstaats der EU oder des EWR erstellt werden oder einem nach diesen Vorgaben erstellten Konzernlagebericht gleichwertig sein.

Sofern der befreiende Konzernabschluss von einem Abschlussprüfer geprüft worden ist, der nicht nach den EU-rechtlichen Vorgaben zugelassen ist, hat der Abschlussprüfer nur dann eine gleichwertige Befähigung, wenn er bei der Wirtschaftsprüferkammer (gemäß § 134 Abs. 1 der Wirtschaftsprüferordnung) eingetragen ist oder (gemäß § 134 Abs. 4 der Wirtschaftsprüferordnung) anerkannt ist. In diesem Fall ist zusammen mit den Offenlegungspflichten nach § 292 Abs. 1 HGB auch eine Bescheinigung der Wirtschaftsprüferkammer über die Eintragung des Abschlussprüfers oder eine Befreiung von dieser Eintragungsverpflichtung offenzulegen (§ 292 Abs. 3 Satz 4 HGB).

 

§ 292 Abs. 1 bis 4 HGB

Auf die Ermittlung der Bilanzsumme ist § 267 Abs. 4a HGB entsprechend anzuwenden (zur Definition der Bilanzsumme).

  

§ 293 Abs. 2 HGB

 

Größenabhängige Befreiungen

In § 293 Abs. 4 HGB wird klargestellt: Das zweimalige Überschreiten der relevanten Größenkriterien (siehe Tabelle oben) findet auch im Fall des Formwechsels keine Anwendung, wenn der formwechselnde Rechtsträger eine Kapitalgesellschaft oder eine Personenhandelsgesellschaft im Sinne des § 264a HGB ist. Diese Klarstellung folgt der Änderung des § 267 Abs. 4 HGB.

 

§ 293 Abs. 4 Satz 2 HGB

Einzubeziehende Unternehmen, Vorlage- und Auskunftspflichten

Für die Einbeziehung von Tochterunternehmen in den Konzernabschluss kommt es nicht auf deren Rechtsform an. Die Änderung des Wortlauts des § 294 HGB hat nur klarstellenden Charakter, da nach dem Weltabschlussprinzip des § 294 HGB bislang die Einbeziehung von Tochterunternehmen jeweils ohne Rücksicht auf deren Sitz und deren Rechtsform erfolgt ist.

 

§ 294 Abs. 1 HGB

Verzicht auf die Einbeziehung

Rein redaktionelle Änderung.

 

§ 296 Abs. 1 Nr. 2 HGB

Inhalt

Die Ergänzung des § 297 HGB folgt der in § 264 Abs. 1a HGB vorgenommenen Ergänzung. Demnach muss der Konzernabschluss im einleitenden Teil enthalten:

  • den Namen,
  • den Sitz und
  • weitere Angaben zur Bezeichnung des Mutterunternehmens (Handelsregisternummer, Registergericht).

Sofern sich das berichtende Mutterunternehmen in Liquidation befindet, ist auch hierauf gesondert hinzuweisen.

 

Praxishinweis:

Der Zusatz “In dem einleitenden Teil” wurde im Regierungsentwurf gestrichen. Damit kann die Angabe auch an einer anderen Stelle im Jahresabschluss (vorzugsweise aber zu Beginn des Anhangs) gemacht werden.

 

§ 297 Abs. 1a HGB

Anzuwendende Vorschriften, Erleichterungen

Da der Konzernabschluss allein Informationszwecken dient und keine Bedeutung für die Ausschüttungsbemessungsgrundlage hat, wird in § 298 Abs. 1 HGB der Verweis auf § 268 Abs. 8 HGB gestrichen (Ausschüttungssperre bei selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenständen des Anlagevermögens).

Die Aufzählung der Paragraphen wird um § 264c ergänzt. Dies dient zu folgender Klarstellung: Die für Personenhandelsgesellschaften bestehenden Besonderheiten sind auch im Konzernabschluss anzuwenden, sofern das Mutterunternehmen eine Personenhandelsgesellschaft im Sinne des § 64a HGB ist.

 

§ 298 Abs. 1 HGB

Anzuwendende Vorschriften, Erleichterungen

Mit der Streichung des Abs. 2 ist die bisher im Einzelfall mögliche Zusammenfassung der Vorräte in einem Posten nicht mehr möglich.

Abs. 3 wird Abs. 2.

 

§ 298 Abs. 2 und 3 HGB

Stichtag für die Aufstellung

Die noch im Referentenentwurf vorgesehene Änderung des § 299 Abs. 2 Satz 2 wurde im Regierungsentwurf wieder entfernt.

Damit rückt der Gesetzgeber von der zuvor beabsichtigten Änderung ab. Es bleibt damit beim bisherigen Rechtsstand, wonach ein Zwischenabschluss dann und nur dann aufzustellen ist, wenn der Stichtag des Jahresabschlusses des einbezogenen Unternehmens um mehr als drei Monate vor dem Stichtag des Konzernabschlusses liegt.

 

Praxishinweis:

Ein Abschluss eines einbezogenen Unternehmens, der auf einen Stichtag einen Monat nach dem Stichtag des Konzernabschlusses datiert, ist somit nicht für Zwecke der Konsolidierung heranzuziehen. Vielmehr ist ein Zwischenabschluss zu erstellen, da der Stichtag des Jahresabschlusses 11 Monate vor dem Stichtag des Konzernabschlusses liegt.

 

§ 299 Abs. 2 Satz 2 HGB

(bisherige Fassung wieder gültig)

Kapitalkonsolidierung

Stellt ein Mutterunternehmen erstmalig einen Konzernabschluss auf, sind die Wertansätze zum Zeitpunkt der Einbeziehung des Tochterunternehmens in den Konzernabschluss zugrunde zu legen. Dies gilt unabhängig davon, ob ein Konzernabschluss aufzustellen ist oder freiwillig aufgestellt wird. Ziel der Änderung ist es, Unsicherheiten darhingehend zu beseitigen, wenn das Mutterunternehmen erstmals zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet ist, aber bereits in den Vorjahren freiwillig einen Konzernabschluss aufgestellt hat.

  

Praxishinweis:

In den Fällen, in denen bisher bereits freiwillig ein Konzernabschluss erstellt wurde, können die historischen Erstkonsolidierungswerte fortgeführt werden, auch wenn erstmals ein Pflichtkonzernabschluss erstellt wird.

 

§ 301 Abs. 2 Satz 3 HGB

Kapitalkonsolidierung

Die Änderung des § 301 Abs. 3 HGB ist nur redaktioneller Natur, da der Anhang im Konzernabschluss als Konzernanhang bezeichnet wird.

 

§ 301 Abs. 3 Satz 3 HGB

Anteile anderer Gesellschafter

Die Anteile anderer Gesellschafter sind künftig unter dem Posten „Nicht beherrschende Anteile“ auszuweisen. Die Vorgabe einer einheitlichen Postenbezeichnung erhöht die Vergleichbarkeit der Konzernbilanzen.

 

§ 307 Abs. 1 und 2 HGB

Behandlung des Unterschiedsbetrags

Hinsichtlich der Behandlung eines passiven Unterschiedsbetrags aus der Kapitalkonsolidierung wird ein ausdrückliches Wahlrecht zur ergebniswirksamen Auflösung des Unterschiedsbetrags vorgesehen.

Die Fallunterscheidung im Referentenentwurf wird aufgegeben. Ein passivischer Unterschiedsbetrag kann immer dann ergebniswirksam aufgelöst werden, soweit ein solches Vorgehen den Grundsätzen der §§ 297, 298 HGB in Verbindung mit den Vorschriften des ersten Abschnitts (§§ 238 ff. HGB) entspricht.

  


Praxishinweis:

Bislang war der negative Unterschiedsbetrag nur in zwei Fällen aufzulösen:

  • Eintritt der zuvor erwarteten negativen Entwicklung (sog. bad will) oder
  • Realisierung eines tatsächlichen Gewinns (sog. lucky buy).

Die ergebniswirksame Auflösung eines passivischen Unterschiedsbetrags ist künftig immer dann möglich und zweckmäßig, wenn diese den allgemeinen Bewertungsgrundsätzen und Bewertungsmethoden entspricht.

 

§ 309 Abs. 2 HGB

Änderung Überschrift: „Anteilsmäßige Konsolidierung“ statt bisher „Anteilmäßige Konsolidierung“.

 

§ 310 HGB

Für assoziierte Unternehmen sieht Absatz 3 bisher vor, dass zwingend die Wertansätze anzuwenden sind, die zum Zeitpunkt der Entstehung der Assoziierung ermittelt werden. Damit wird die Mitgliedstaatenoption des Artikels 27 Abs. 2 Unterabs. 3 der Richtlinie 2013/34/EU ausgeübt. Diese Vorgabe kann aber bei erstmaliger Aufstellung eines Konzernabschlusses und schon früher bestehender Beteiligung Schwierigkeiten auslösen. Es erscheint daher sachgerecht, für diesen Fall die für die Kapitalkonsolidierung von Tochterunternehmen geltenden Erleichterungen des § 301 Abs. 2 Sätze 3 und 4 HGB entsprechend anzuwenden.

 

Praxishinweis:

Die at Equity-Bewertung ist (spätestens) vorzunehmen auf den Zeitpunkt der erstmaligen Einbeziehung des assoziierten Unternehmens in den Konzernabschluss. In den Fällen, in denen bisher bereits freiwillig ein Konzernabschluss erstellt wurde, können die historischen Erstkonsolidierungswerte fortgeführt werden, auch wenn erstmals ein Pflichtkonzernabschluss erstellt wird.

 

 

 § 312 Abs. 3 HGB

Wertansatz der Beteiligung und Behandlung des Unterschiedsbetrags

Hinsichtlich der notwendigen Konsolidierungsmaßnahmen wird klargestellt, dass die §§ 304 und 306 HGB bei assoziierten Unternehmen entsprechend anzuwenden sind, soweit die für die Beurteilung maßgeblichen Sachverhalte bekannt oder zugänglich sind.

Statt dem Verweis auf §§ 303 bis 305, wird künftig auf §§ 304 und 306 verwiesen.

Damit wird zweierlei klargestellt:

  1. Bei assoziierten Unternehmen ist zwar eine Zwischenergebniseliminierung (§ 304 HGB), aber keine Schuldenkonsolidierung und keine Aufwands- und Ertragskonsolidierung vorzunehmen.
  2. Die Regelungen zur Abgrenzung latenter Steuern (§ 306 HGB) sind auch im Zusammenhang mit der Konsolidierung von assoziierten Unternehmen zu beachten.

  

Praxishinweis:

Weiterhin ist die Eliminierung von Zwischenergebnissen bei assoziierten Unternehmen geboten. Die Neufassung des Gesetzes sieht verbindlich nun auch die Abgrenzung latenter Steuern auf die Bewertung von assoziierten Unternehmen vor. Die Abgrenzung latenter Steuern auf assoziierte Unternehmen wurde in der Praxis in der Vergangenheit jedoch bereits vorgenommen und sogar von DRS 8 gefordert.

 

§ 312 Abs. 5 Satz 3 HGB

Konzernanhang: geänderte und neue Angabepflichten

Die zahlreichen neuen Angaben im Konzernabschluss sind erstmals im Konzernanhang für das Geschäftsjahr 2016 anzuwenden. Erleichterungen gibt es keine, so dass die Konzernanhang-Berichterstattung im Einzelnen deutlich ausgeweitet wird.

Erläuterung der Konzernbilanz und der Konzern-GuV, Angaben zum Beteiligungsbesitz

Analog zur Neuregelung der Anhangberichterstattung im Einzelabschluss sind in den Konzernanhang diejenigen Angaben aufzunehmen, die zu einzelnen Posten der Konzernbilanz oder Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung vorgeschrieben sind. Diese Angaben sind in der Reihenfolge der einzelnen Posten der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung darzustellen. Darüber hinaus sind im Konzernanhang auch die Angaben zu machen, die in Ausübung eines Wahlrechts nicht in die Konzernbilanz oder die Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung aufgenommen wurden.

Die Änderung an § 313 Abs. 1 Satz 3 HGB (im Referentenentwurf) wurde im Regierungsentwurf herausgenommen. Demnach müssen Abweichungen von Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden angegeben, aber nicht ausdrücklich hinsichtlich ihres Umfangs – wie noch im Referentenentwurf vorgesehen – erläutert werden.

Angaben zu Grundlagen der Währungsumrechnung (bislang § 313 Abs. 1 Nr. 2 HGB) sind künftig nicht mehr erforderlich. Diese Änderung geht mit der durch das BilMoG weitgehend fixierten Regelung zur Währungsumrechnung nach § 308a HGB einher.

Die Abweichungen von Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden sind anzugeben und zu begründen und hinsichtlich ihres Umfangs (neu!) zu erläutern.

 

§ 313 Abs. 1 HGB

Erläuterung der Konzernbilanz und der Konzern-GuV, Angaben zum Beteiligungsbesitz

Die Nummern 4 bis 7 von § 312 Abs. 2 HGB (laut Referentenentwurf) werden im Regierungsentwurf durch die Nummern 4 bis 8 ersetzt.

  • Nr. 4:
    – Name und Sitz anderer Unternehmen,
    – die Höhe des Anteils am Kapital,
    – das Eigenkapital und das Ergebnis des letzten Geschäftsjahres dieser Unternehmen, für das ein Jahresabschluss vorliegt, soweit es sich um Beteiligungen im Sinne des § 271 Abs. 1 HGB handelt oder ein solcher Anteil von einer Person für Rechnung des Mutterunternehmens oder eines in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmens gehalten wird;

     

Zusätzlich sind im Konzernanhang anzugeben (laut Regierungsentwurf):

  • Nr. 5: alle nicht nach den Nummern 1 bis 4 aufzuführenden Beteiligungen an großen Kapitalgesellschaften, die 5% der Stimmrechte überschreiten, wenn sie von einem börsennotierten Mutterunternehmen, börsennotierten Tochterunternehmen oder von einer für Rechnung eines dieser Unternehmen handelnden Person gehalten werden;
  • Nr. 6: Name, Sitz und Rechtsform der Unternehmen, deren unbeschränkt haftender Gesellschafter das Mutterunternehmen oder ein in den Konzernabschluss einbezogenes Unternehmen ist;
  • Nr. 7: Name und Sitz des Unternehmens, das den Konzernabschluss für den größten Kreis von Unternehmen aufstellt, dem das Mutterunternehmen als Tochterunternehmen angehört, und im Falle der Offenlegung des von diesem anderen Mutterunternehmen aufgestellten Konzernabschlusses der Ort, wo dieser erhältlich ist;
  • Nr. 8: Name und Sitz des Unternehmens, das den Konzernabschluss für den kleinsten Kreis von Unternehmen aufstellt, dem das Mutterunternehmen als Tochterunternehmen angehört, und im Falle der Offenlegung des von diesem anderen Mutterunternehmen aufgestellten Konzernabschlusses der Ort, wo dieser erhältlich ist.

 

§ 313 Abs. 2 HGB

Die Angaben nach Absatz 2 Nummern 4 und 5 (von § 312 HGB) brauchen nicht gemacht zu werden, wenn sie für die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage von untergeordneter Bedeutung sind. Die Pflicht zur Angabe von Eigenkapital und Ergebnis nach Absatz 2 Nr. 4 (von § 312 HGB) muss auch dann nicht erfüllt werden, wenn das in Anteilsbesitz stehende Unternehmen seinen Jahresabschluss nicht offenlegt.

  

Praxishinweis:

Konsequent entfällt im Konzernanhang die Verpflichtung zur Angabe von Eigenkapital und Ergebnis bei einem Beteiligungsunternehmen, wenn dieses selbst seinen Jahresabschluss nicht offenlegt und beispielsweise die Befreiungsmöglichkeit nach § 264 Abs. 3 HGB in Anspruch nimmt.

 

§ 313 Abs. 3 HGB

 

Sonstige Pflichtangaben

Die Änderungen der Pflichtangaben in Abs. 1 folgen den Änderungen im Einzelabschluss. Im Einzelnen ergeben sich folgende Anpassungen und Ergänzungen:

  • Nr. 2: Art und Zweck sowie Risiken und Vorteile von nicht in der Konzernbilanz enthaltenen Geschäften sind künftig jeweils unter Angabe der Auswirkungen auf die Finanzlage anzugeben (analog § 285 Nr. 3 HGB).
  • Nr. 2a: Der Gesamtbetrag der sonstigen finanziellen Verpflichtungen, die nicht nach § 268 Abs. 7 HGB anzugeben sind, ist um Angaben betreffend die Altersversorgung sowie gegenüber assoziierten Unternehmen zu erweitern (analog § 285 Nr. 3a HGB).
  • Nr. 3: Hinsichtlich der Aufgliederung der Umsatzerlöse nach Tätigkeitsbereichen sowie geografischen Märkten ist nicht mehr auf die für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit typischen Erzeugnisse oder Dienstleistungen abzustellen (analog § 285 Nr. 4 HGB).
  • Nr. 4: Anzugeben ist die durchschnittliche Zahl der Beschäftigten, getrennt nach Gruppen und gesondert für die anteilsmäßig konsolidierten Unternehmen sowie – falls er nicht gesondert in der Konzern-GuV ausgewiesen ist – der in dem Geschäftsjahr entstandene gesamte Personalaufwand, aufgeschlüsselt nach
    – Löhnen und Gehältern,
    – Kosten der sozialen Sicherheit und
    – Kosten der Altersversorgung.
  • Nr. 6 Buchst. c: Erweiterung der Angaben zu den vom Mutterunternehmen und den Tochterunternehmen gewährten Vorschüssen und Krediten um die im Geschäftsjahr erlassenen Beträge (analog § 285 Nr. 9 Buchst. c HGB).
  • Nr. 7a (neu): Zahl der Aktien jeder Gattung der während des Geschäftsjahres im Rahmen des genehmigten Kapitals gezeichneten Aktien des Mutterunternehmens (während im Einzelabschluss § 160 AktG insoweit eine Spezialregelung enthält, fehlt diese im Konzernabschluss und wird durch die neue Nr. 7a nunmehr eingeführt).
  • Nr. 7b (neu): das Bestehen von Genussscheinen, Wandelschuldverschreibungen, Optionsscheinen, Optionen oder vergleichbaren Wertpapieren oder Rechten (analog § 285 Nr. 15a HGB – allerdings ohne die Besserungsscheine).
  • Nr. 10: redaktionelle Folgeänderung aus § 253 Abs. 3 HGB (analog § 285 Nr. 18 HGB).
  • Nr. 13: Hinsichtlich der nicht marktüblichen Geschäfte entfällt die Angabepflicht, wenn diese Geschäfte zwischen nahestehenden Unternehmen und Personen getätigt wurden, die in eine Konsolidierung einbezogen worden sind, und wenn diese Geschäfte bei der Konsolidierung weggelassen werden.
  • Nr. 18: redaktionelle Folgeänderung aus § 253 Abs. 3 HGB (analog § 285 Nr. 26 HGB).
  • Nr. 19: redaktionelle Folgeänderung aus § 268 Abs. 7 HGB (analog § 285 Nr. 27 HGB).

 

Die Nummern 20 bis 25 werden im Regierungsentwurf ersetzt durch die Nummern 20 bis 26 mit folgendem Inhalt:

  • Nr. 20: jeweils eine Erläuterung des Zeitraums, über den ein entgeltlich erworbener Geschäfts- oder Firmenwert abgeschrieben wird;
  • Nr. 21: keine Änderung;
  • Nr. 22: wenn latente Steuerschulden in der Konzernbilanz angesetzt werden, die latenten Steuerschulden am Ende des Geschäftsjahres und die in der Konzernbilanz im Laufe des Geschäftsjahres erfolgten Änderungen dieser Salden;
  • Nr. 23 (neu): jeweils der Betrag und die Art der einzelnen Ertrags- oder Aufwandsposten von außergewöhnlicher Größenordnung oder außergewöhnlicher Bedeutung sowie eine Erläuterung, soweit die Beträge nicht von untergeordneter Bedeutung sind;
  • Nr. 24 (neu): eine Erläuterung der einzelnen Aufwands- und Ertragsposten hinsichtlich ihres Betrags und ihrer Art, die einem anderen Konzerngeschäftsjahr zuzurechnen sind, soweit die Beträge für die Beurteilung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns nicht von untergeordneter Bedeutung sind;
  • Nr. 25 (neu): Vorgänge von besonderer Bedeutung, die nach dem Schluss des Konzerngeschäftsjahres eingetreten und weder in der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung noch in der Konzernbilanz berücksichtigt sind, unter Angabe ihrer Art und ihrer finanziellen Auswirkungen;
  • Nr. 26 (neu): der Vorschlag für die Verwendung des Ergebnisses des Mutterunternehmens oder gegebenenfalls der Beschluss über die Verwendung des Ergebnisses des Mutterunternehmens.

 

Praxishinweis:

Die Neufassung und Erweiterung der Angabepflichten im Konzernanhang korrespondiert mit den einzelgesellschaftlichen Änderungen und Erweiterungen nach § 285 HGB.

 

§ 314 Abs. 1 HGB

Bezüge der Leitungsorgane – Schutzvorschriften

Für die Angabepflicht gemäß Abs. 1 Nr. 6 Buchst. a und b (Angaben zu den Bezügen für Mitglieder des Geschäftsführungsorgans, eines Aufsichtsrats, eines Beirats oder einer ähnlichen Einrichtung des Mutterunternehmens sowie für frühere Mitglieder) gilt § 286 Abs. 4 HGB entsprechend.

 

Praxishinweis:

Die Ergänzung des § 314 HGB dient dem Schutz personenbezogener Daten zu einzelnen Mitgliedern der Organe des Mutterunternehmens im Konzernanhang – analog zu den bereits auf Einzelabschlussebene bestehenden Schutzvorschriften.

 

§ 314 Abs. 3 HGB

Konzernlagebericht: geänderte und neue Berichterstattungspflichten

Erstmalige Anwendung des folgenden § 315 HGB:

  • Pflicht: erstmals für das nach dem 31.12.2015 beginnende Geschäftsjahr.
  • Freiwillig: frühere Geschäftsjahre, jedoch nur insgesamt.

Inhalt des Konzernlageberichts

Die bisherige Soll-Vorschrift wird zur Muss-Vorschrift und liegt damit nicht mehr im pflichtgemäßen Ermessen der Unternehmensführung (analog § 289 Abs. 2 HGB). Damit ist im Konzernlagebericht einzugehen auf

  • Finanzinstrumente,
  • Forschung und Entwicklung,
  • neu: für das Verständnis der Lage der in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen wesentliche Zweigniederlassungen des Mutterunternehmens und der Tochterunternehmen,
  • Vergütungsbericht,
  • Internes Kontroll- und Risikomanagementsystem bei Vorliegen einer Kapitalmarktorientierung im Sinne des § 264d HGB.

Nicht mehr erfasst werden müssen bzw. sollen die „Vorgänge von besonderer Bedeutung, die nach dem Schluss des Geschäftsjahrs eingetreten sind“ (der sog. Nachtragsbericht), da diese Angabe in den Konzernanhang übernommen wurde (§ 314 Nr. 23 HGB).

 

§ 315 Abs. 2 HGB

Zusammenfassung von Konzernanhang und Anhang

Es handelt sich um eine redaktionelle Folgeänderung von § 298 HGB.

 

§ 315 Abs. 3 HGB

Erklärung zur Unternehmensführung (insbesondere für börsennotierte (Tochter-)Gesellschaften)

Ein Mutterunternehmen im Sinne des § 289a Abs. 1 HGB hat für den Konzern eine Erklärung zur Unternehmensführung zu erstellen und in den Konzernlagebericht aufzunehmen.

 

Hinweis:

Der ausdrückliche Zusatz „für jede dieser Gesellschaften“ (sofern das Mutterunternehmen oder ein in den Konzernabschluss einbezogenes Tochterunternehmen eine börsennotierte Aktiengesellschaft (im Sinne von § 289a Abs. 1 Satz 1 HGB) ist) wurde in den Regierungsentwurf nicht übernommen.

 

§ 315 Abs. 5 HGB

Konzernabschluss nach internationalen Rechnungslegungsstandards

Folgeänderung zur Änderung von § 314 HGB.

Abs. 2: Bereinigung eines früheren Redaktionsversehens.

§ 315a Abs. 1 und Abs. 2 HGB

Erstmalige Anwendung von § 315a HGB:

  • Pflicht: erstmals für das nach dem 31.12.2015 beginnende Geschäftsjahr.
  • Freiwillig: frühere Geschäftsjahre, jedoch nur insgesamt.

 

WP/StB Dipl.-Kfm. Dr. Christian Zwirner, BC-Schriftleiter und Geschäftsführer der Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München (E-Mail: christian.zwirner@kleeberg.de; Internet: www.kleeberg.de)

Unter Mitarbeit von B.Sc. Michael Vodermeier, Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München

 

 

BC 9/2014, BC 2/2015